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La question de la prise en compte de la rémunération des dirigeants de sociétés dans l’assiette de la taxe sur les salaires était débattue depuis longtemps. Avant 2013, l’assiette de cette taxe était alignée sur l’assiette des cotisations sociales et, depuis 2013, l’assiette de la taxe est alignée sur celle de la Contribution Sociale Généralisée (CSG) applicable aux salaires et revenus assimilés. Le Code général des impôts qui prévoyait l’assujettissement des « sommes payées à titre de rémunérations » avait lui-même été modifié pour préciser désormais que les sommes visées s’entendaient des « sommes payées à titre de rémunérations aux salariés ».

Plusieurs approches se disputaient la faveur des juridictions administratives :

• la première, juridique, consistait à soutenir que dès lors que la taxe sur les salaires visait les rémunérations des salariés au sens du droit du travail et de la Sécurité sociale, les rémunérations des dirigeants y échappaient en l’absence de lien de subordination ;
• la deuxième était fondée sur l’affiliation au régime de Sécurité sociale : certains dirigeants étant affiliés à la Sécurité sociale, leurs rémunérations devaient entrer dans l’assiette des cotisations sociales et donc de la taxe sur les salaires, même si ces dirigeants n’étaient pas salariés ;
• la troisième approche, soutenue par l’administration fiscale, estimait que les sommes relevant de la catégorie des traitements et salaires pour l’établissement de l’impôt sur le revenu, y compris les rémunérations versées à certains dirigeants de sociétés, devaient être soumises à la taxe sur les salaires. 

Pour l’administration fiscale, l’alignement de l’assiette de la taxe sur l’assiette de la CSG, depuis 2013, conduit à inclure dans l’assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes considérées comme des rémunérations au sens de la réglementation sociale, c’est-à-dire en particulier les rémunérations versées aux dirigeants de sociétés désignés à l’article 80 ter du CGI, à savoir :

• dans les SA : au président du conseil d’administration ; au directeur général ; à l’administrateur provisoirement délégué ; aux membres du directoire ; à tout administrateur ou membre du conseil de surveillance chargé de fonctions spéciales ;
• dans les SARL : aux gérants minoritaires ;
• dans les autres entreprises ou établissements passibles de l’impôt sur les sociétés : aux dirigeants soumis au régime fiscal des salariés ;
• dans toute entreprise : à toute personne occupant un emploi salarié dont la rémunération totale excède la plus faible des rémunérations allouées aux dirigeants de cette entreprise. Toutefois, il n’est pas tenu compte des rémunérations versées aux administrateurs ou aux membres du conseil de surveillance chargés de fonctions spéciales.

Dans deux arrêts du 21 janvier 2016 (n° 388676 et 388989), le Conseil d’Etat tranche la question de la rémunération des dirigeants de sociétés ayant la qualité de mandataires sociaux et précise quels sont les dirigeants effectivement visés.

Selon le Conseil d’Etat, en alignant l’assiette de la taxe sur les salaires sur celle des cotisations de Sécurité sociale, puis sur celle de la CSG, le législateur a entendu inclure dans l’assiette de la taxe les revenus d’activité des dirigeants de sociétés visés à l’article L. 311-3 du Code de la Sécurité sociale c’est-à-dire :

• les gérants minoritaires des SARL ;
• les présidents du conseil d’administration, directeurs généraux et directeurs généraux délégués des SA ;
• les présidents et dirigeants des SAS.

En effet, ces mandataires sociaux sont obligatoirement affiliés au régime général de la Sécurité sociale même s’ils ne sont pas salariés au regard du droit du travail.

C’est ainsi que les rémunérations des dirigeants qui ne sont pas expressément mentionnés à l’article L. 311-3 du Code de la Sécurité sociale sont exclues de l’assiette de la taxe sur les salaires. Il s’agit notamment des rémunérations :

• des associés gérants d’EURL ;
• des gérants majoritaires de SARL ;
• des membres du directoire et administrateurs provisoirement délégués de SA.

Thomas Billon
Consultant en droit fiscal d’Infodoc-experts